合营安排会计准则例解

>>>续上期

2.共同控制资产终止确认。共同控制资产因合营期满而报废或出售，或者在合营期内发生本企业产权转让或整体转让，应参照固定资产清理、无形资产转让进行账务处理，将其账面价值转销，其清理净损益计入营业外收支。

　　3.合营方向共同经营投出或出售资产的账务处理。《企业会计准则第40号———合营安排》(以下简称40号准则)规定，合营方向共同经营投出或出售资产等(该资产构成业务的除外)，在该资产等由共同经营出售给第三方之前，应当仅确认该交易产生的损益中归属于其他参与方的部分;相应资产发生减值时，合营方应当全部确认损失。具体账务处理为：(1)本企业出售资产给共同经营时，按照资产账面价值扣除应由本企业分摊的资产账面价值后的金额，借记“固定资产清理”科目，按照该项资产已提折旧扣除属于本企业分摊的折旧额后的金额，借记“累计折旧”科目，按照本企业应确认的共同经营资产份额(原价)，借记“固定资产———共同经营资产”科目，按照该项固定资产原价，借记“固定资产”科目;按应收其他参与方的价款，借记“应收账款”等科目，贷记“固定资产清理”科目;按该项交易应计税费，借记“固定资产清理”科目，贷记“应交税费”科目。最后，按结账后清理账户余额，借记或贷记“固定资产清理”科目，贷记或借记营业外收支科目。(2)该项共同控制资产以后期间如果发生减值，合营方应按减值额，借记“资产减值损失”科目，贷记“固定资产减值准备”科目。合营方如有无形资产等其他资产投出或出售给共同经营的，可比照以上原则和做法处理。

　　以上规定说明：(1)确认购买资产等交易的部分交易损益，是基于属于本企业的产权权属没有变动、购买的仅限于产权不属于本企业的资产份额这一理念;(2)购买的资产发生减值，应属于交易发生时或发生前相关资产发生减值，这其中应由合营其他方承担的损失，会体现合营方购买的资产的价款中，无须另外确认，需要确认的损失，是产权属于合营方自身的那一部分资产发生减值。

　　据此，具体账务处理分录应是：(1)确认购买资产(以购入固定资产为例)，按购入资产原在本企业确认的账面余额(原价)加上应支付给合营其他参与方的资产价款和相关税费，借记“固定资产”科目，按购买资产时合营其他参与方开具的增值税专用发票注明且可抵扣进项税额，借记“应交税费———应交增值税(进项税额)”科目，按该项资产原在本企业确认的原价，贷记“固定资产———共同经营资产”科目，按购入该项资产应付价款和相关税费，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。

　　合营企业参与方的账务处理

　　40号准则规定，合营方应当按照《企业会计准则第2号———长期股权投资》(以下简称2号准则)的规定对合营企业的投资进行会计处理。

　　对合营企业不享有共同控制的参与方(即《国际会计准则第31号———合营中权益的财务报告》所称的“合营中的投资者”)应当根据其对该合营企业的影响程度进行会计处理：(1)对该合营企业具有重大影响的，应当按照2号准则的规定进行会计处理。(2)对该合营企业不具有重大影响的，应当按照《企业会计准则第22号———金融工具确认和计量》(以下简称22号准则)的规定进行会计处理。

　　解读以上规定：

　　1.合营方是指对合营企业具有共同控制的投资者，按照2号准则的规定，对被投资单位具有共同控制的投资企业，称被投资方为合营企业，作为合营方对合营企业的长期股权投资应采用权益法核算。权益法基本程序为：(1)首先对初始投资成本进行调整(或确定不调整)，即投资成本高于投资时享有合营企业净资产份额的，不调整投资成本;投资成本低于投资时享有合营企业净资产份额，其差额计入当期损益(营业外收入)，同时调增投资成本。(2)期末(正常为年末)，应按照合营企业本期实现的净损益本企业应计份额确认投资收益(持股损益)，同时调整长期股权投资的账面价值(确认亏损的，以股权账面价值调减至0为限)。(3)合营企业发生除净损益以外的净资产变动，合营方应当按照应享有或应承担的份额，计入资本公积，同时调整长期股权投资的账面价值。(4)合营企业向合营投资者分配现金股利时，合营方应增加资产，调减长期股权投资的账面价值。(5)合营方出售、转让对合营企业投资按规定进行账务处理后，应将原计入资本公积其他权益变动的金额转入当期损益(投资收益)。