企业重组中应充分考虑反避税措施

《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号，以下简称59号文）为企业重组业务提供了一般税务处理和特殊税务处理两种处理模式。其中的特殊性税务处理，作为一项有利的税收待遇，对纳税人说是一种激励，必然会对包括公司重组在内的各种纳税人的行为产生一定影响。同时也会出现以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的企业重组活动，即通常所说的避税行为。

    为减少或消除纳税人利用特殊性税务处理税收筹划行为，立法者必须确立反避税的价值取向。因此，59号文也规定了大量的反避税条款，这也是纳税人非常值得关注的内容。

    59号文的反避税条款规定，主要体现在以下几个方面。

    规定了适用企业重组业务企业所得税处理的重组概念和范围。

    59号文对企业重组的进行定义，并规定了重组的六种形式。59号文规定企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等六中形式。

    各种重组形式需要符合五条基本要求才能适用特殊性税务处理方式。

    这五条基本要求分别是：1、具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；2、被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例；3、企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；4、重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例；5、企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

    上述基本要求来自美国并购历史实践中逐步建立的免税并购重组的三项普通法原则：营业目的、营业企业继续和股东利益持续。

    营业目的原则，要求企业重组交易必须具有合理的营业目的，一些符合重组客观要件但缺乏营业目的的重组交易会视为避税行为，该原则可以有效防止以避税为目的的企业重组享受优惠税收待遇。上述第1项基本要求，适用特殊性税务处理的企业重组，须具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，就是营业目的原则的体现。

    营业企业继续，要求收购公司必须继续目标公司原有的主用业务或在收购公司收购后的经营中使用目标公司原有资产的主要部分，其目的也是为了纳税人滥用重组有利税收待遇。上述第2、3项基础要求，就是出于营业企业继续原则而规定的。