追补确认以前年度资产损失的所得税处理

某企业2008年处理一台因意外事故而毁损的设备，该设备账面净值是300万元，处置款项为90万元。设备处置损失为210万元，已作会计处理，但因当时未按规定向税务部门履行审批手续，因此2008年汇算清缴时该项损失未能在税前扣除。该企业2008年应纳税所得额为40万元，2009年、2010年纳税调整后的所得合计为100万元。企业办税人员向税务部门咨询，该项设备处置损失涉及的所得税事项应如何处理，笔者对此作出如下回复。

    设备处置损失可在税前扣除

    企业该项毁损设备的处置损失可以在税前扣除，但应追补至设备实际处置年度，即2008年度扣除。《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局2011年第25号）首次提出了“实际资产损失”和“法定资产损失”的概念，实际资产损失是指企业在实际处置、转让资产过程中发生的合理损失，法定资产损失是指企业有关资产虽未实际处置、转让，但符合相关规定条件计算确认的损失。无论实际资产损失还是法定资产损失，其申报扣除的前提必须是会计上已作处理，但两种资产损失扣除的年度并不同，实际资产损失应在实际发生年度扣除，而由于实务中很难准确判断法定资产损失发生的具体年度，所以法定资产损失应在申报年度扣除。25号公告同时明确，企业以前年度发生的实际资产损失未能在当年税前扣除的，在向税务机关进行专项申报后，准予追补至该项损失实际发生年度扣除，其追补确认年限一般不得超过五年。该企业2008年处置设备形成的损失属于实际资产损失，当年已作相关会计处理，且至2011年尚未超过五年，因此该项损失可以追补至2008年度作税前扣除处理。需注意的是，该项损失应向税务机关作专项申报，同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料。

    用以后年度弥补亏损不得超过五年

    因追补确认该项损失而形成的亏损可以用以后年度所得弥补，但弥补时间应从损失实际发生年度的次年，即2009年开始计算。根据《企业所得税法》第十八条规定，企业纳税年度发生亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。国家税务总局2011年第25号公告同时明确，企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款。该企业2008年应纳税所得额原为40万元，调整追补确认的设备处置损失210万元后，2008年度的亏损额为170万元，2009年、2010年纳税调整后的所得合计为100万元，在弥补2008年度的亏损后，各年应纳税所得额均为0，尚未弥补的70万元亏损，可以用2011年-2013年的所得弥补。2008年-2010年三年共计多缴所得税35万元[(40+100)×25%]。