纳税筹划也可在“事后”进行

　　发生在纳税义务发生之前的“事前性”，是税收筹划的特性之一。但在税收实践中笔者发现，事前筹划是普遍的，但不是绝对的、纳税义务发生以后的税收筹划也是可能的。

　　一、选择税收优惠期间的筹划

　　案例：某生产性外商投资企业2002年8月开业。当年获得利润200万元。

　　政策：《外商投资企业和外国企业企业所得税法实施细则》规定，“外商投资企业于年度中间开业，当年获得利润而实际生产经营期不足六个月的，可以选择从下一年度起计算免征、减征企业所得税的期限；但企业当年所获得的利润，应当依照税法规定缴纳所得税。”

　　筹划：如果企业预测以后年度的盈利水平将大大超过2002年，可选择从下一年度起享受减免税优惠；如果企业预测以后年度盈利水平不高或者可能发生亏损，就应当选择从2002年度开始享受减免税优惠。

　　二、成本、费用结转以后年度扣除的筹划

　　案例一：某工效挂钩企业1997年度以前形成工资基金结余300万元，1998年度以后形成工资基金结余500万元。2002年度有关部门核定提取的工资总额为1200万元，实际支出1300万元，即必须动用工资基金结余100万元。

　　政策：国税发[1998]86号文件规定：从1998午度起，经批准实行丁效挂钩办法的企业，经主管税务机关审核，其实际发放的工资额可在当年企业所得税前扣除。企业按批准时工效挂钩办法提取的工资额超过实际发放的工资额部分，不得在企业所得税前扣除；超过部分用于建立工资储备基金，以后年度实际发放时，任企业所得税前据实扣除。

　　筹划：企业1997年度以前形成的工资基金结余已经在税前扣除，在动用时不必进行纳税调整、企业1998年度以后形成的工资基金结余尚未在税前列支（在形成年度应当申报调整增加应纳税所得额），在动用时，应当申报调减动用年度的应纳税所得额。因此在申报2002年度企业所得税时，如果企业需要少缴企业所得税，应当申报动用1998年度以后形成的工资基金结余；如果企业2002年度享受减免税优惠或者需要在税前弥补亏损、应当申报动用1997年度以前形成的工资基金结余。

　　案例二：某企业2001年度支出广告费800万元，税法规定允许在税前扣除200万元；2002年度支出广告费100万元，税法规定允许在税前扣除300万元。

　　政策：《企业所得税税前扣除办法》规定：“纳税人每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售（营业）收入2%的，可据实扣除；超过部分可无限期向以后纳税年度结转。”

　　筹划：该企业2001年度多支出的600万元广告费可元限期结转以后年度扣除，在申报2002年度企业所得税时，企业根据实际情况，可以申请结转扣除广告费200万元，也可以不申请扣除，继续向以后年度结转扣除，其筹划思路与案例一相同。

　　三、投资收益弥补亏损的筹划

　　案例：某企业（企业所得税适用税率为33%）；2002年度发生亏损50万元，从A企业（税率为24%）分回税后投资收益80万元。从B企业（税率为15%）分回税后投资收益40万元。

　　政策：财税[1997]22号文件规定：“为了简化计算，企业发生亏损，对其从被投资方分回的投资收益（包括股启、红利、联营分利等）允许不再还原为税前利润，而直接用于弥补亏损，剩余部分再按有关规定补税。”

　　发生在纳税义务发生之前的“事前性”，是税收筹划的特性之一。但在税收实践中笔者发现，事前筹划是普遍的，但不是绝对的、纳税义务发生以后的税收筹划也是可能的。

　　一、选择税收优惠期间的筹划

　　案例：某生产性外商投资企业2002年8月开业。当年获得利润200万元。

　　政策：《外商投资企业和外国企业企业所得税法实施细则》规定，“外商投资企业于年度中间开业，当年获得利润而实际生产经营期不足六个月的，可以选择从下一年度起计算免征、减征企业所得税的期限；但企业当年所获得的利润，应当依照税法规定缴纳所得税。”

　　筹划：如果企业预测以后年度的盈利水平将大大超过2002年，可选择从下一年度起享受减免税优惠；如果企业预测以后年度盈利水平不高或者可能发生亏损，就应当选择从2002年度开始享受减免税优惠。

　　二、成本、费用结转以后年度扣除的筹划

　　案例一：某工效挂钩企业1997年度以前形成工资基金结余300万元，1998年度以后形成工资基金结余500万元。2002年度有关部门核定提取的工资总额为1200万元，实际支出1300万元，即必须动用工资基金结余100万元。

　　政策：国税发[1998]86号文件规定：从1998午度起，经批准实行丁效挂钩办法的企业，经主管税务机关审核，其实际发放的工资额可在当年企业所得税前扣除。企业按批准时工效挂钩办法提取的工资额超过实际发放的工资额部分，不得在企业所得税前扣除；超过部分用于建立工资储备基金，以后年度实际发放时，任企业所得税前据实扣除。

　　筹划：企业1997年度以前形成的工资基金结余已经在税前扣除，在动用时不必进行纳税调整、企业1998年度以后形成的工资基金结余尚未在税前列支（在形成年度应当申报调整增加应纳税所得额），在动用时，应当申报调减动用年度的应纳税所得额。因此在申报2002年度企业所得税时，如果企业需要少缴企业所得税，应当申报动用1998年度以后形成的工资基金结余；如果企业2002年度享受减免税优惠或者需要在税前弥补亏损、应当申报动用1997年度以前形成的工资基金结余。

　　案例二：某企业2001年度支出广告费800万元，税法规定允许在税前扣除200万元；2002年度支出广告费100万元，税法规定允许在税前扣除300万元。

　　政策：《企业所得税税前扣除办法》规定：“纳税人每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售（营业）收入2%的，可据实扣除；超过部分可无限期向以后纳税年度结转。”

　　筹划：该企业2001年度多支出的600万元广告费可元限期结转以后年度扣除，在申报2002年度企业所得税时，企业根据实际情况，可以申请结转扣除广告费200万元，也可以不申请扣除，继续向以后年度结转扣除，其筹划思路与案例一相同。

　　三、投资收益弥补亏损的筹划

　　案例：某企业（企业所得税适用税率为33%）；2002年度发生亏损50万元，从A企业（税率为24%）分回税后投资收益80万元。从B企业（税率为15%）分回税后投资收益40万元。

　　政策：财税[1997]22号文件规定：“为了简化计算，企业发生亏损，对其从被投资方分回的投资收益（包括股启、红利、联营分利等）允许不再还原为税前利润，而直接用于弥补亏损，剩余部分再按有关规定补税。”

　　筹划：在申报2002年度企业所得时，企业应当先将适用税率较低的B企业分回的税后投资收益用于弥补亏损，剩余部分用适用税率较高的A企业分回的税后投资收益弥补亏损。

　　需要说明的是，“事后筹划”的存在，主要是因为已经发生的纳税义务所适用的税收政策具有选择性造成的，其空间相对较小，而且“事后筹划”的有关事项在事前也是应当能够预测和筹划的，所以事后筹划并不影响税收筹划的事前性。：在申报2002年度企业所得时，企业应当先将适用税率较低的B企业分回的税后投资收益用于弥补亏损，剩余部分用适用税率较高的A企业分回的税后投资收益弥补亏损。

　　需要说明的是，“事后筹划”的存在，主要是因为已经发生的纳税义务所适用的税收政策具有选择性造成的，其空间相对较小，而且“事后筹划”的有关事项在事前也是应当能够预测和筹划的，所以事后筹划并不影响税收筹划的事前性。