几种捐赠方式的纳税分析(2)

　　4.实物捐赠方式。

　　按照《增值税暂行条例实施细则》第四条，“单位或个体经营者将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，视同销售货物。”某药业公司将其药品捐赠给灾区，需要视同销售缴纳增值税。所得税已如前所分析，需要视同销售缴纳所得税。

　　假设该批药市价1000万元，其直接生产成本100万元，其需要缴纳增值税153万元[（1000-100）×17%]，捐赠支出要受会计利润12%的限制，同时所得税中这批药品还需要视同销售缴纳所得税225万元[（1000-100）×25%]，这里不考虑其他相关因素。

　　5.现金捐赠与提供机器设备给灾区无偿使用模式。

　　现金捐赠同前述分析，对于提供给灾区免费使用的工程设备而产生的相关支出包括油费，过路过桥费等支出，如果取得捐赠凭证则并入捐赠总额受会计利润的12%限额扣除，如果无法取得捐赠凭证则属于与取得收入无关的支出不允许列支。由于其主体没有提供劳务不涉及所得税视同销售问题。

　　不同捐赠方式的税收评价

　　上述捐赠方式中，从捐赠形式看基金会形式最优，其次是现金捐赠，第三是提供劳务，最后是实物捐赠；现金捐赠中，最好由个人名义捐赠，其次基金会捐赠，最后为企业直接捐赠。

　　但是，应注意以下几点：

　　一是现金捐赠需要企业有大量的现金流。

　　二是实物或者劳务捐赠，在企业所得税的处理上都应按视同销售，且其发生的成本可以在企业所得税前扣除。流转税的处理则需分情况处理：

　　1.属于营业税征收范围的劳务，企业无偿提供的不征税，但企业无偿提供劳务仍应按视同销售进行征收企业所得税。对其中的成本部分，如能取得捐赠凭证则可以并入捐赠总额限额扣除。否则，按照赞助支出处理，不能在税前扣除。

　　2.属于应征收增值税货物，即企业的公益性捐赠为实物，无论是流转税还是所得税，都应作视同销售处理。

　　三是提供机器设备给灾区无偿使用及灾后重建

　　免费使用的机器设备的折旧费允许税前扣除。相关支出包括油费，过路过桥费等，如能汇总取得捐赠凭证则限额扣除，否则属于与取得收入无关的支出不允许列支。这种情形不涉及所得税视同销售。

　　四是下设公益基金会捐赠该种方式虽然捐赠企业受益最大，但在实际中操作难度也最大。一是《企业所得税法实施条例》第八十四条规定了符合条件的非营利组织的8个条件，基金会必须同时符合这8个条件才能免税。二是基金会的成立需要符合一定的条件并要有规定的程序。三是受基金管理的限制，资金的用途、使用时间、票据的开具等，都会受到约束和限制。

　　其他需要注意的问题

　　1.渠道问题捐赠必须通过县级以上人民政府及其部门，或者通过省级以上人民政府有关部门认定的公益性社会团体。

　　2.捐赠凭证捐赠必须取得相应的捐赠凭证。